ПИТАННЯ: Чи вірно, коли на рахунок 39 проводиться віднесення сум за відпустки, які співробітники ще не заробили (тобто відпускні, надані «авансом») та пропорційне їх віднесення на витрати у наступних періода?

ВІДПОВІДЬ:

Ні, відносити авансові відпускні на рахунок 39 невірно. По перше, це не відповідає економічній сутності операції. Адже відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291 (далі – Інструкція № 291) рахунок 39 призначений для витрат підприємства, які вже понесені, але належать до майбутніх періодів (наприклад, сплачена наперед оренда). Проте відпускні, надані авансом – це не витрати майбутніх періодів підприємства, а заборгованість працівника перед підприємством за ще не відпрацьовані дні.

По друге, застосування рахунку 39 може створити певний практичний ризик для Підприємства. Зокрема, якщо працівник звільниться, не відпрацювавши аванс, рахунок 39 не дає змоги коректно ідентифікувати та утримати борг. 

Законодавство не встановлює обмежень для роботодавця щодо прийняття рішення про надання працівнику щорічної відпустки за невідпрацьований період (відпустки «авансом»).

Водночас у разі звільнення працівника до закінчення робочого року, за який йому вже була надана відпустка повної тривалості, застосовуються норми ч. 2 ст. 127 Кодексу законів про працю України та ч. 1 ст. 22 Закону України «Про відпустки» від 15.11.1996 р. № 504/96-ВР:

«У разі звільнення працівника до закінчення робочого року, за який він уже одержав відпустку повної тривалості, для покриття його заборгованості власник або уповноважений ним орган провадить відрахування із заробітної плати за дні відпустки, що були надані в рахунок невідпрацьованої частини робочого року».

Тобто, у разі звільнення працівника до закінчення робочого року, за який йому вже була надана відпустка «авансом», у працівника виникає заборгованість перед Підприємством у сумі нарахованих відпускних за невідпрацьовану частину такого року. І роботодавець має право здійснити відрахування із заробітної плати працівника сум, нарахованих за дні відпустки, надані в рахунок невідпрацьованої частини робочого року.

У разі якщо Підприємство не утримає виплачені авансом відпускні, такі суми можуть бути розцінені податковим органом як прощена (анульована) заборгованість працівника. Відповідно до пп. 164.2.17 ПКУ сума прощеного боргу включається до оподатковуваного доходу фізособи як додаткове благо з відповідним нарахуванням та утриманням ПДФО і військового збору.

На ризик визнання додаткового блага вказують, зокрема, наступні судові рішення.

Постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.01.2026 р. у справі №  380/9971/24^[1]:

«Згідно з договорами про надання безпроцентної позики № 9 від 23.04.2021 та № 21/11 від 21.11.2017 цим працівникам підприємства надано позики шляхом подальшого часткового погашення із заробітної плати даних працівників. Однак під час звільнення цих працівників ( ОСОБА_2 згідно наказу від 05.12.2022 та ОСОБА_1 від 23.04.2018) та проведення остаточного розрахунку заборгованість працівників перед ТОВ не була погашена. Договорів про прощення боргу з цими особами підприємство не укладало та не повідомило їх про прощення такої дебіторської заборгованості, позовна робота з боржниками не велася, а також суму прощеного боргу не було включено до податкового розрахунку (форма 4-ДФ) за підсумками звітного періоду у якому такий борг було прощено за ознакою доходу « 126» – додаткове благо».

Постанова ВС від 31.08.2023 р. у справі №  380/5135/20^[2]:

«Сума анульованого (прощеного) боргу вважається додатковим благом та включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу позивача згідно з підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі – ПК України), оскільки договорів з фізичними особами про прощення боргу платник не укладав та не повідомляв їх про прощення боргу, а також не включив суму прощеного боргу до податкового розрахунку (форма 1-ДФ) за підсумками звітного періоду, в якому такий борг був прощений. Відтак, оскаржуване податкове повідомлення-рішення в частині збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 819347,00 грн за основним платежем та 204836,75 грн за штрафним (фінансовими) санкціями у зв`язку з анулюванням безнадійної заборгованості фізичним особам прийнято відповідачем з дотриманням вимог чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства України та в межах наданих йому повноважень».

Постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.09.2020 р. у справі №  1.380.2019.002172^[3]:

«Як вбачається з акта перевірки, станом на 30.06.2018 у оборотно сальдовій відомості ТОВ «Мізол» по рахунку 361 рахується безнадійна дебіторська заборгованість по фізичних особах ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 .. Станом на початок перевірки 01.07.2016 заборгованість по рахунку 361 по таких особах становить 97321,54 грн. та платником не вжито заходів щодо стягнення такої заборгованості. Оскільки станом на 30.06.2018 заборгованість по фізичних особам визначено товариством безнадійною, то відповідач вважав, що така сума є доходом фізичних осіб відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Однак колегія суддів з такими висновками податкового органу не погоджується, оскільки в акті перевірки не наведено договорів, на підставі яких виникла така заборгованість, суть договірних відносин (купівля продаж, трудові відносини тощо), не наведено дати виникнення такої заборгованості, не наведено рішень позивача про прощення боргу та чи такі приймались та ознаки, за якими такі суми визнано безнадійною дебіторською заборгованістю».

Тому з метою мінімізації податкових ризиків, заборгованість працівників в сумі нарахованих «авансом» відпускних у разі звільнення погашається шляхом проведення відрахувань із заробітної плати.

Відповідно до Інструкції № 291 заборгованість працівників відображається на субрахунку 377 «Розрахунки з іншими дебіторами». Операція з утримання сум відпускних при звільненні відображається проведенням Дт 661 Кт 377 на суму надміру використаних (перевикористаних) відпускних.

З огляду на це, застосування рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» для обліку сум відпускних, виплачених авансом, вважаємо не коректним, оскільки в цьому разі не відображається в обліку відповідна заборгованість працівника. Також застосування рахунку 39 є неефективним з точки зору подальшого утримання заборгованості працівника у разі звільнення. Зокрема, на відміну від обліку через субрахунок 377 відповідно до Інструкції № 291, використання рахунку 39 не дозволяє коректно ідентифікувати дебіторську заборгованість працівника та здійснити її погашення шляхом утримань із заробітної плати.

[1] https://reyestr.court.gov.ua/Review/133539319

[2] https://reyestr.court.gov.ua/Review/113156262

[3] https://reyestr.court.gov.ua/Review/91970732

Звертайтеся за консультацією за посиланням.

Команда ТОВ «Уайт Консалтинг» завжди готова допомогти.